El sistema de contabilidad de costos por órdenes específicas, conocido también como sistema de costos por órdenes de producción, por lotes, por pedido u órdenes de trabajo, es un sistema de acumulación de costos de acuerdo a las especificaciones de los clientes o en algunos casos para ser llevados al almacén de productos terminados, en el cual los costos que intervienen en el proceso de producción de una cantidad específica o definida de productos se acumulan o recopilan sucesivamente por sus elementos (materiales directos, mano de obra directa y costos indirectos), los cuales se cargan a una orden de trabajo, fabricación o producción, sin importar los periodos de tiempo que implica. Por ejemplo, algunos trabajos se pueden completar en un periodo corto, mientras que otros se pueden extender por varios meses.
Este sistema es el más apropiado de utilizar cuando los productos que se fabrican difieren en cuanto a los requerimientos de materiales y de costos de conversión; y, la producción consiste en trabajos o procesos especiales, según las especificaciones solicitadas por los clientes, más que cuando los productos son uniformes y el proceso de producción es repetitivo o continuo.
El costo unitario de producción se obtiene al dividir el costo total de producción de la orden entre el total de unidades producidas de esa orden. Entre las industrias que utilizan este sistema de costeo se encuentran las fábricas de muebles, artículos domésticos, maquinarias y constructoras.
Objetivos:
Sus objetivos pueden resumirse en dos grandes enunciados:
- Acumular costos totales y calcular el costo unitario.
- Presentar información relevante a la gerencia de manera oportuna, para contribuir a las decisiones de planeación y control.
DIFERENCIA ENTRE COSTO POR ÓRDEN ESPECÍFICA Y COSTO POR PROCESO CONTINUO.
Una de las decisiones más importantes en materia financiera-operativa es la elección del sistema de costos. Hay dos posibles elecciones: Sistema de Costos por Órdenes y Sistema de Costos por Proceso.
Para comprender mejor las características de cada uno de ellos, aquí se presenta una breve tabla sintetizando las particularidades más importantes y las múltiples diferencias:
| POR ÓRDENES | POR PROCESO |
| Objeto de costo: órdenes | Objeto de costo: procesos |
| Producción concreta y variada | Producción uniforme |
| Producción por lotes | Producción masiva continua |
| Control analítico | Control global |
| Producción flexible | Producción rígida |
| Costos específicos | Costos promedios |
| Costos unitarios cambiantes calculados al finalizar la orden | Costos unitarios uniformes calculados al finalizar el periodo |
VENTAJAS Y DESVENTAJAS DEL COSTO POR ÓRDENES ESPECÍFICAS.
Ventajas:
- Proporciona en detalle el costo de producción de cada orden.
- Se calcula fácilmente el valor de la producción en proceso, representada por aquellas órdenes abiertas al final de un periodo determinado.
- Se podría establecer la utilidadbruta en cada orden o pedido.
Desventajas:
- Su costo administrativo es alto, debido a la forma detallada de obtener los costos.
- Existe cierta dificultad cuando no se ha terminado la orden de producción y se tienen que hacer entregas parciales, debido a que el costo de la orden se obtiene hasta el final del periodo de producción.
TASAS PREDETERMINADAS.
La tasa predeterminada se calcula dividiendo el presupuesto de costos generales por el presupuesto del nivel de producción, o base de producción presupuestada, así:
| TASA PREDETERMINADA ═ COSTOS INDIRECTOS PRESUPUESTADOS
BASE DE PRODUCCIÓN PRESPUESTADA |
Horngren (1999) indica que la tasa predeterminada se utiliza con mayor frecuencia que la tasa real, por las siguientes razones:
- El empleo de costos presupuestados y producción presupuestada permite que un sistema contable proporcione información de costos continua y oportuna a los administradores, en el momento en que deben tomarse decisiones sobre precios, licitaciones o productos.
- Los costos reales pueden estar sujeto a fluctuaciones de corto plazo, que los administradores interpretan como “engañosas” para el costeo del producto.
- Los costos reales no estarán disponibles sino hasta después de la terminación de un producto.
Tipos de Tasas Predeterminadas:
- La tasa predeterminada se clasifica en tasa única y tasa departamental. La tasa departamental proporciona cantidades más precisas para los costos de los productos que la tasa única cuando los departamentos individuales difieren en las características del proceso productivo y cuando los productos difieren en la forma en que transitan por los departamentos para su elaboración. Además la tasa departamental permite controlar los costos en los departamentos que los consumen estableciendo de esta forma responsabilidades.
- Polimeni (1994) indica que es posible utilizar una tasa de aplicación única a nivel de planta de costos indirectos de fabricación cuando se elabora un solo producto o cuando los diferentes productos que se elaboran pasan por la misma serie de departamentos de producción y se cargan cantidades similares de costos indirectos de fabricación aplicados. Es preferible emplear tasas de aplicación departamentales múltiples de costos indirectos de fabricación cuando los diferentes productos que se fabrican no pasan por la misma serie de departamentos de producción o, si lo hacen, deben cargársele diferentes valores de costos indirectos de fabricación aplicados debido a los distintos niveles de atención que recibe cada producto.
- La tasa predeterminada tanto única como departamental también puede calcularse según el comportamiento del costo indirecto, esto es, la tasa predeterminada variable y la tasa predeterminada fija. Según los referidos autores, algunas compañías prefieren aplicar los costos indirectos de fabricación a la producción utilizando tasas separadas de aplicación para los costos indirectos de fabricación fijos y variables porque, como se ha visto, los costos variables y los fijos no se comportan igual a medida que cambia la actividad. Las tasas separadas de aplicación son especialmente útiles para propósitos de control mediante el análisis de los costos indirectos de fabricación aplicados versus los costos indirectos de fabricación reales.
- Hargadon y Múnera (1988) ratifican que para la elaboración de los presupuestos de los costos generales de fabricación es necesario, ante todo, hacer un análisis del comportamiento de cada uno de dichos costos en relación con las variaciones en el nivel de producción. Ante esta situación se considera importante retomar la clasificación de los costos de acuerdo a su comportamiento.
Ejemplo de determinación de tasa
- Para una mayor comprensión del uso de la tasa predeterminada de costos indirectos, a continuación se presenta un ejemplo del procedimiento contable que se debe llevar a cabo en la empresa antes del inicio del periodo.
- Información sobre presupuestos:
- Presupuesto Horas Mano de Obra Directa 000 horas
- Presupuesto de Costos indirectos Variable 200.000,00
- Presupuesto de Costos indirectos Fijos 200.000,00
- Presupuesto de Unidades a producir 000 unidades
- Base para aplicar la tasa: Horas Mano de Obra Directa.
- Antes del ejercicio: (Determinar las tasas)
Bs.200.000,00
- Tasa Variable = ———————– = 1,00 Bs./h.
200.000 h.
Bs.200.000,00
- Tasa Fija = ———————— = 1,00 Bs./h.
200.000 h. _________
- Tasa total 2,00 Bs./h.
Lo primero que se debe hacer es decidir cuál va a ser el nivel de producción presupuestado, pues con base en este nivel se calculan los costos generales.
Presupuesto de nivel de producción: presupuestar el nivel de producción equivale a determinar cuál va a ser la capacidad presupuestada para el periodo. Esta capacidad presupuestada puede basarse en la sola capacidad de producir, o en la capacidad de producir y vender.
CONTABILIZACIÓN EN UN SOLO LIBRO DE LA EMPRESA.
Registros contables en el Diario Principal
|
-1- |
DEBE |
HABER |
| Inventario de materiales y suministros | xxx | |
| Cuentas por pagar | xxx | |
| P/registrar compra de materiales al contado | ||
|
-2- |
||
| Inventario de productos en proceso materiales | xxx | |
| Costos indirectos de fabricación reales | xxx | |
| Inventario de Materiales y Suministros | xxx | |
| P/registrar consumo de materiales del periodo | ||
|
-3- |
||
| Nómina por distribuir | xxx | |
| Sueldos y salarios por pagar | xxx | |
| Aportes patronales por pagar | xxx | |
| Apartados patronales por pagar | xxx | |
| P/registrar pasivos laborales de la fábrica | ||
|
-4- |
||
| Sueldos y salarios por pagar | xxx | |
| Banco | xxx | |
| Retenciones por pagar | xxx | |
| P/registrar cancelación de sueldos y salarios | ||
|
-5- |
||
| Inventario de productos en proceso mano de obra | xxx | |
| Costos indirectos de fabricación | xxx | |
| Nómina por distribuir | xxx | |
| P/registrar distribución de nómina de fábrica | ||
|
-6- |
||
| Inventario de productos en proceso costos indirectos | xxx | |
| Costos indirectos aplicados | xxx | |
| P/registrar aplicación de los costos indirectos a la producción | ||
|
-7- |
||
| Inventario de productos terminados | xxx | |
| Inventario productos en proceso materiales | xxx | |
| Inventario productos en proceso mano obra | xxx | |
| Inventario productos en proceso costos indirectos | xxx | |
| P/registrar liquidación de órdenes de producción | ||
|
-8- |
||
| Banco | xxx | |
| Costo de venta | xxx | |
| Inventario de productos terminados | xxx | |
| Ventas | xxx | |
| P/registrar venta de productos al contado | ||
|
-9- |
||
| Costos indirectos reales | xxx | |
| Depreciación acumulada maquinaria | xxx | |
| Servicios básicos por pagar | xxx | |
| Mantenimiento y reparaciones por pagar | xxx | |
| P/registrar otros costos indirectos reales del periodo | ||
|
-10- |
||
| Costos indirectos aplicados | xxx | |
| Subaplicación de costos indirectos | xxx | |
| Costos indirectos reales | xxx | |
| P/registrar cierre de las cuentas transitorias y apertura de la variación | ||
CONTABILIZACIÓN EN EL LIBRO DIARIO DE FÁBRICA.
Registros contables en el Diario de la Fábrica
|
-1- |
DEBE |
HABER |
| Productos en Proceso Materiales | xxx | |
| Almacén de Materiales | xxx | |
| Contabilización de los materiales utilizados en el mes así: | ||
| Orden 405 Bs. xxx material «A» + Bs. xxx material «B»= | Bs. xxx | |
| Orden 406 Bs. xxx material «B» + Bs. xxx material «B»= | Bs. xxx | |
| Bs. xxx | ||
|
-2- |
||
| Nómina | xxx | |
| Deducciones por Pagar | xxx | |
| Nomina por Pagar | xxx | |
| Registro de la nómina real del mes distribuida así: | ||
| Orden 405 | Bs. xxx | |
| Orden 406 | Bs. xxx | |
| Mano de Obra Indirecta | Bs. xxx | |
| Bs. xxx | ||
|
-3- |
||
| Nómina por Pagar | xxx | |
| Banco | xxx | |
| Pago de nómina del mes | ||
|
-4- |
||
| Productos en Proceso Mano de Obra Directa | xxx | |
| Gastos de Fabricación | xxx | |
| Nómina | xxx | |
| Orden 405 | Bs. xxx | |
| Orden 406 | Bs. xxx | |
| Mano de Obra Indirecta | Bs. xxx | |
| Bs. xxx | ||
|
-5- |
||
| Productos en Proceso Gastos de Fabricación | xxx | |
| Gastos de Fabricación Aplicados | xxx | |
| Registro de los Gastos de Fabricación Aplicados así: | ||
| Orden 405 | Bs. xxx | |
| Orden 406 | Bs. xxx | |
| Bs. xxx | ||
|
-6- |
||
| Almacén de Productos Terminados | xxx | |
| Productos en Proceso Materiales | xxx | |
| Productos en Proceso Mano de Obra Directa | xxx | |
| Productos en Proceso Gastos de Fabricación | xxx | |
| Para registrar la orden de producción terminada, 2000 unidades a Bs. xxx c/u | ||
|
-7- |
||
| Caja | xxx | |
| Ventas | xxx | |
| Registro de las ventas de 1.200 unidades del producto «R» y 80 unidades del producto «S» | ||
|
-8- |
||
| Costo de Ventas | xxx | |
| Almacén de Productos Terminados | xxx | |
| Registro del costo de los artículos vendidos en el mes | ||
|
-9- |
||
| Gastos de Ventas | xxx | |
| Gastos de Administración | xxx | |
| Banco | xxx | |
| Para registrar los gastos de venta y administración del mes | ||
|
-10- |
||
| Almacén de Materiales | xxx | |
| Gastos de Fabricación | xxx | |
| Intereses Gastos | xxx | |
| Banco | xxx | |
| Contabilización de los comprobantes de costos y gastos incurridos en el período | ||
|
-11- |
||
| Almacén de Materiales | xxx | |
| Costo de Ventas | xxx | |
| Registro de los materiales devueltos de producción, los cuales quedaron sobrantes de la orden 405, 15 kilogramos a Bs. xxx c/kg | ||
|
-12- |
||
| Gastos de Fabricación Aplicados | xxx | |
| Costo de Ventas | xxx | |
| Gastos de Fabricación | xxx | |
| Para cerrar las cuentas de Gastos de Fabricación Aplicados y Reales y cancelar las variaciones de estas cuentas | ||
| Gastos de Fabricación Reales Bs. xxx + Bs. xxx = | Bs. xxx | |
| Gastos de Fabricación Aplicados= | Bs. xxx |
Ahora se presenta la contabilización que se debe realizar, relacionado con el flujo de las operaciones cronológicamente y siguiendo el ciclo de costos:
|
Operaciones |
Diario General |
Diario de Fábrica |
| Compra de Materiales y Suministros recibidos en fábrica | Mayor de Fabrica xxx
Ctas. Por Pagar xxx |
Almacén Mat y Sum xxx Mayor General xxx |
| Materiales Directos y suministros enviados a producción | Prod. Proc. Mat. xxx
Gastos de Fab. xxx Alm. De Mat/Sum xxx |
|
| Nómina elaborada en Fabrica | Nómina xxx
Mayor General xxx |
|
| Mayor de Fábrica xxx
Nómina por Pagar xxx |
||
| Nómina por Pagar xxx
Deducciones xxx Banco xxx |
Prod. Proc. MOD xxx
Gastos de Fab. xxx Nómina xxx |
|
| Gastos de Fábrica incurridos en el período
|
Mayor de Fábrica xxx
Deprec. Acum. xxx Gastos por Pagar xxx (agua, luz, teléf., mantenimiento, vigilancia) |
Gastos de Fábrica xxx
Mayor General xxx
|
| Aplicación de Gastos de Fabricación | Prod. Proc G. de Fab. xxx
G. de Fab. Aplicados xxx |
|
| Registro de la Producción terminada en el período | Alm. Prod. Term. xxx
Prod. Proc. Mat. xxx Prod. Proc. MOD. xxx Prod. Proc. G. de Fab. xxx |
|
| Ventas de Productos Terminados | Cuentas por Cobrar xxx
Ventas xxx |
|
| Costo de Ventas xxx
Mayor de Fábrica xxx |
Mayor General xxx
Alm. Prod. Term. xxx |
|
| Cierre de las Cuentas de Gastos de Fabricación | G. de Fab. Aplic. xxx
Sub-Aplic. G. de Fab. xxx (si los Gastos de Fabricación reales son mayores que los aplicados) |
|
| Traslado de la Sub-Aplicación de Gastos de Fabricación | Costo de Ventas xxx
Mayor de Fábrica xxx |
Mayor General xxx
Sub-Aplic. G. de Fab. xxx |
MODELO DE ASIENTO CONTABLE DE COMPRA DE MATERIALES.
A continuación se describen detalladamente los procedimientos que se deben seguir para realizar los asientos de contabilidad relacionados con los materiales, bajo un sistema de inventario perpetuo de acumulación de costos.
En el momento en que contabilidad recibe la factura de compra y el informe de recepción junto con la orden de compra de los materiales, se procede a registrar el asiento contable correspondiente a la compra en el libro diario, cargando o debitando a la cuenta respectiva de Inventario de materiales y suministros y acreditando o abonando al pasivo de Cuentas por pagar o a Banco, si la compra se realiza a crédito o contado respectivamente.
Ejemplo ilustrativo:
Se compran a crédito 100 unidades de materiales X a Bs. 400 la unidad y 50 unidades de suministros a Bs. 200 la unidad. El asiento para registrar la compra es el siguiente:
Inventario de materiales y suministros. . . . . . . . . . . . . . 50.000
Cuentas por pagar . . . . . . . . . . . . . . . . . 50.000
100 unidades x Bs. 400 c/u = 40.000
50 unidades x Bs. 200 c/u = 10.000
Total = 50.000
En el caso de que se realice una devolución de materiales al proveedor, posterior a la fecha de recepción, se reversa el asiento indicado en el punto anterior, por la cantidad que corresponda a la devolución.
ASIENTOS CONTABLES CUANDO SE PAGA UN SERVICIO (AGUA, LUZ, TELÉFONO).
A fin de mes la empresa Xxxxx C.A. cancela el servicio (agua, luz, teléfono, etc.) por Bs. Xxx.
Los asientos contables serían de la siguiente manera:
Libro Diario General Libro Diario de Fábrica
| Mayor de Fábrica xxx
Gastos por Pagar xxx (agua, luz, teléf., mantenimiento, vigilancia) |
Gastos de Fábrica xxx
Mayor General xxx
|
ASIENTO CONTABLE CUANDO SE PROCESA UNA ORDEN DE PRODUCCION.
Libro Diario Principal:
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-1- |
DEBE |
HABER |
| Inventario de productos en proceso materiales | xxx | |
| Costos indirectos de fabricación reales | xxx | |
| Inventario de Materiales y Suministros | xxx | |
| P/registrar consumo de materiales del periodo |
Libro Diario de Fábrica:
|
-1- |
DEBE |
HABER |
| Productos en Proceso Materiales | xxx | |
| Almacén de Materiales | xxx | |
| Contabilización de los materiales utilizados en el mes así: | ||
| Orden 405 Bs. xxx material «A» + Bs. xxx material «B»= | Bs. xxx | |
| Orden 406 Bs. xxx material «B» + Bs. xxx material «B»= | Bs. xxx | |
| Bs. xxx |
CASOS DE DEVOLUCION DE MATERIALES (INTERNA Y EXTERNA).
En caso de las devoluciones de materiales al proveedor deben cargarse los materiales devueltos al precio que se compró. Mientras que el costo de los materiales a devolver, en cuanto a su salida del almacén, va a depender del método de valoración que se utilice en la empresa.
En caso del método promedio los materiales se retiraran al último costo promedio calculado en el almacén, generándose una diferencia entre el costo cargado y abonado, dicha diferencia será absorbida por la cuenta de costos indirectos real. En el caso del método PEPS o UEPS, se revisa, si existe algún lote que coincida con el costo del proveedor, se le da salida a este lote, en este caso tanto el cargo y el abono se hacen por el mismo monto; también puede suceder que en la tarjeta del mayor auxiliar de materiales, la columna de Existencias no contiene materiales al costo que se compró, debido a que se realizaron compras posteriores a costos diferentes; en estos casos, el asiento en la tarjeta del mayor auxiliar de materiales por la devolución debe realizarse aplicando el método PEPS o UEPS, presentándose la misma situación del método promedio. En el libro diario se registra el asiento por la devolución tomando en consideración los planteamientos anteriores.
Por ejemplo, se devuelven 20 unidades de materiales al proveedor, compradas a 100 bolívares por unidad, pero de acuerdo con la tarjeta del mayor auxiliar de materiales sólo hay en existencias unidades compradas a 80 bolívares. El asiento por concepto de la devolución sería el siguiente:
Cuentas por pagar (20 x 100Bs.) . . . . . . . . . . . . . . 2.000
Inventario de materiales (20 x 80Bs.). . ….. 1.600
Costos indirectos de fabricación reales 400
P/Registrar la devolución de 20 unidades de materiales
Obsérvese que al proveedor se carga el monto de la devolución al costo de compra y la diferencia entre este monto y la salida de materiales del almacén se registra en la cuenta de Costos indirectos de fabricación reales.
SOBRE-APLICACIÓN Y SUB-APLICACIÓN DE LOS GASTOS DE FABRICACIÓN.
Al final del período contable se deben cerrar las cuentas de costos generales de fabricación debitando los aplicados y acreditando la cuenta de control. Cualquier diferencia entre los saldos de estas dos cuentas se llevará a una cuenta titulada Variación de Costos Generales de Fabricación.
Si los costos generales aplicados exceden a los reales, quiere decir que hubo una sobre-aplicación de costos generales y por lo tanto la variación irá al crédito en el asiento de cierre. El asiento quedaría así:
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-1- |
DEBE |
HABER |
| Costos Gastos de Fabricación – Aplicados | xxx | |
| Variación – Costos Gastos de Fabricación | xxx | |
| Costos Gastos de Fabricación – Control | xxx | |
| Para registrar sobre-aplicación de costos generales |
Si los costos generales reales exceden a los aplicados, quiere decir que hubo una sub-aplicación de costos generales y por lo tanto la variación irá al débito en el asiento de cierre. El asiento quedaría así:
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-1- |
DEBE |
HABER |
| Costos Gastos de Fabricación – Aplicados | xxx | |
| Variación – Costos Gastos de Fabricación | xxx | |
| Costos Gastos de Fabricación – Control | xxx | |
| Para registrar sub-aplicación de costos generales |
Naturalmente que si los costos reales son iguales a los aplicados, el asiento de cierre se haría simplemente debitando los aplicados y acreditando la cuenta de control. Esto no quiere decir, sin embargo, que no haya variaciones de costos generales.
No habrá variación neta o total, que es la que se registra en la cuenta “Variación – Costos Gastos de Fabricación”. Esta variación se descompone en dos variaciones llamadas de presupuesto y capacidad. Es posible entonces, que lo que suceda es que la variación de presupuesto se anula con la de capacidad. En otras palabras, ambas son por la misma cantidad, pero una es débito y la otra es crédito
Contabilidad al dia y algo mas... 